DECIZIA nr. 228 din 27 aprilie 2023

Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Loredana Brezeanu.1.Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a prevederilor art. 41 și 205 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative și ale art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, excepție ridicată de Institutul Național de Cercetare-Dezvoltare pentru Tehnologii Criogenice și Izotopice – ICSI Râmnicu Vâlcea în Dosarul nr. 477/2/2016/a1 al Înaltei Curți de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal. Excepția de neconstituționalitate formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 2.555D/2019. … 2.La apelul nominal se prezintă autorul excepției, prin avocat Monica Livescu, lipsind celelalte părți, față de care procedura de înștiințare a fost legal îndeplinită. … 3.Cauza fiind în stare de judecată, președintele Curții acordă cuvântul avocatului prezent, care solicită Curții Constituționale pronunțarea unei decizii interpretative cu privire la sintagma „stabilirea drepturilor și obligațiilor fiscale“, în sensul de a lămuri dacă o stabilire „estimată“ a obligațiilor în materie de TVA care generează prejudicii prin posibilitatea instituirii măsurilor asigurătorii în baza unei astfel de „stabiliri estimate“ este conformă cu noțiunea de „act vătămător“ stabilită prin jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene. Astfel, dacă actele de stabilire estimată a obligațiilor emise de un organ administrativ cauzează efecte juridice negative, vătămătoare, acestea ar trebui considerate acte administrative în sensul art. 2 lit. c) teza întâi din Legea nr. 554/2004 și al art. 41 și art. 205 alin. (1) teza a doua din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, supuse deci posibilității de contestare „în condițiile legii“ generale și ale legii speciale. … 4.Reprezentantul Ministerului Public pune concluzii de respingere a excepției de neconstituționalitate ca neîntemeiată, arătând că procesul-verbal întocmit de inspectorii antifraudă cu ocazia controlului nu are caracterul unui act administrativ fiscal și nu poate fi atacat în contencios administrativ, pe cale separată. … 
CURTEA,având în vedere actele și lucrările dosarului, constată următoarele:5.Prin Încheierea din 12 iunie 2019, pronunțată în Dosarul nr. 477/2/2016/a1, Înalta Curte de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 41 și 205 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative și ale art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Excepția a fost ridicată de reclamantul Institutul Național de Cercetare-Dezvoltare pentru Tehnologii Criogenice și Izotopice – ICSI Râmnicu Vâlcea într-o cauză având ca obiect soluționarea recursului formulat împotriva unei sentințe prin care a fost respinsă, ca inadmisibilă, acțiunea în contencios administrativ fiscal formulată de reclamant în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Regională Antifraudă Fiscală 4 Târgu Jiu, Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția generală antifraudă fiscală și Agenția Națională de Administrare Fiscală. … 6.În motivarea excepției de neconstituționalitate, autorul acesteia invocă argumentul că greșita și arbitrara calificare a primei instanțe cu privire la procesul-verbal de control antifraudă ca fiind un act premergător sau chiar o operațiune administrativă are ca origine tocmai lipsa de previzibilitate în interpretarea normelor criticate, astfel că sunt incidente mutatis mutandis raționamentele reținute în Decizia Curții Constituționale nr. 363 din 7 mai 2015, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 495 din 6 iulie 2015. Arată că, pentru ca instanța de recurs învestită cu analiza admisibilității plângerii împotriva procesului-verbal de control antifraudă să poată aprecia asupra unei interpretări constituționale a normelor invocate de prima instanță și de intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală în apărare, este necesară pronunțarea Curții Constituționale asupra excepțiilor invocate, pentru a se putea determina cât de restrictiv pot fi interpretate și aplicate aceste dispoziții legale. În acest mod, instanța judecătorească va avea elemente suplimentare pentru o corectă calificare a procesului-verbal de control, respectiv dacă acesta excedează noțiunii doctrinare și jurisprudențiale, nereglementată legal, a actelor premergătoare sau are trăsăturile caracteristice ale actului administrativ fiscal, emanat de la o autoritate administrativă, contrar celor susținute de intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală. În susținerea criticilor sunt invocate o serie de hotărâri ale Curții Europene a Drepturilor Omului și ale Curții de Justiție a Uniunii Europene cu privire la previzibilitatea normelor și la principiul stabilității raporturilor juridice. … 7.Înalta Curte de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată, arătând că în conținutul textelor de lege criticate nu a putut fi identificată vreo restrângere în aplicarea principiilor reglementate de prevederile constituționale invocate de autorul excepției, recurentul urmărind, în realitate, ca instanța constituțională să procedeze la o interpretare a dispozițiilor legale în sensul dorit de acesta. … 8.Potrivit art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată președinților celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului și Avocatului Poporului, pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate. … 9.Președinții celor două Camere ale Parlamentului, Guvernul și Avocatul Poporului nu au comunicat punctele lor de vedere cu privire la excepția de neconstituționalitate. … 
CURTEA,examinând încheierea de sesizare, raportul întocmit de judecătorul-raportor, susținerile avocatului prezent, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:10.Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 și 29 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze excepția de neconstituționalitate. … 11.Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie, potrivit dispozitivului actului de sesizare a instanței constituționale, dispozițiile art. 41 și 205 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 513 din 31 iulie 2007, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 389 din 29 iunie 2013, precum și dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1.154 din 7 decembrie 2004. Dispozițiile criticate au următorul conținut:– Art. 41 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003: „În înțelesul prezentului cod, actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale.“; … – Art. 205 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003: (1)Împotriva titlului de creanță, precum și împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestație potrivit legii. Contestația este o cale administrativă de atac și nu înlătură dreptul la acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii.(2)Este îndreptățit la contestație numai cel care consideră că a fost lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia.(3)Baza de impunere și impozitul, taxa sau contribuția stabilite prin decizie de impunere se contestă numai împreună.(4)Pot fi contestate în condițiile alin. (3) și deciziile de impunere prin care nu sunt stabilite impozite, taxe, contribuții sau alte sume datorate bugetului general consolidat.(5)În cazul deciziilor referitoare la baza de impunere, reglementate potrivit art. 89 alin. (1), contestația se poate depune de orice persoană care participă la realizarea venitului.(6)Bazele de impunere constatate separat într-o decizie referitoare la baza de impunere pot fi atacate numai prin contestarea acestei decizii.“; … – Art. 15 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013: „(1) Agenția, în exercitarea atribuțiilor proprii, încheie, ca urmare a controalelor efectuate, procese verbale de control/acte de control pentru stabilirea stării de fapt fiscale, pentru constatarea și sancționarea contravențiilor, precum și pentru constatarea împrejurărilor privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală.“; … – Art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea nr. 554/2004: „(1) În înțelesul prezentei legi, termenii și expresiile de mai jos au următoarele semnificații: c) act administrativ – actul unilateral cu caracter individual sau normativ, emis de o autoritate publică în vederea executării ori a organizării executării legii, dând naștere, modificând sau stingând raporturi juridice.“ …  … 12.În opinia autorului excepției de neconstituționalitate, prevederile criticate contravin dispozițiilor constituționale ale art. 1 alin. (5), referitoare la calitatea normelor, ale art. 52 privind dreptul persoanei vătămate de o autoritate publică, ale art. 20 din Constituție raportate la art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale, privind dreptul la un proces echitabil, precum și dispozițiilor art. 148 din Constituție, privind prioritatea de aplicare a dreptului european, și ale art. 52 din Carta drepturilor fundamentale ale Uniunii Europene, privind întinderea și interpretarea drepturilor și principiilor prevăzute de Cartă. … 13.Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea reține că obiectul criticilor formulate vizează natura juridică a proceselor-verbale întocmite de inspectorii antifraudă în temeiul Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în funcție de care se poate determina modalitatea de contestare a acestora. Curtea observă că a răspuns unor critici similare celor din prezenta cauză, de exemplu, prin Decizia nr. 783 din 28 noiembrie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 120 din 17 februarie 2020, sau Decizia nr. 172 din 24 martie 2022, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 603 din 21 iunie 2022, respingând, ca neîntemeiată, excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 15 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013. … 14.Curtea a reținut că, având în vedere necesitatea consolidării cadrului legal privind lupta împotriva evaziunii fiscale, legiuitorul a adoptat Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, care prevede la art. 3 că în cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală se înființează Direcția generală antifraudă fiscală, structură fără personalitate juridică, cu atribuții de prevenire și combatere a actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală. Ca urmare a înființării Direcției generale antifraudă fiscală, prin art. III pct. 9 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 8/2014 pentru modificarea și completarea unor acte normative și alte măsuri fiscal-bugetare, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 151 din 28 februarie 2014, legiuitorul a introdus în vechiul Cod de procedură fiscală – Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, în cuprinsul titlului VI^2 – Controlul antifraudă, art. 93^3 intitulat Reguli privind controlul operativ și inopinat, care reglementează controlul antifraudă, ca formă distinctă de control fiscal. Această soluție legislativă a fost preluată ulterior de art. 137 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, potrivit căruia controlul operativ și inopinat se poate efectua și în scopul realizării de operațiuni de control tematic, care reprezintă activitatea de verificare prin care se urmăresc constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific uneia sau mai multor activități economice determinate, iar la finalizarea controlului operativ și inopinat se încheie procese-verbale de control/acte de control, în condițiile legii. … 15.Cu privire la controlul antifraudă, Curtea a reținut că acesta are drept obiectiv prevenirea și combaterea actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală. În acest scop, Direcția generală antifraudă fiscală desfășoară activități de descoperire și de urmărire a infracțiunilor economico-financiare, precum și activități de destructurare a lanțurilor tranzacționale constituite pentru prejudicierea bugetului statului. În exercitarea atribuțiilor de serviciu, inspectorii antifraudă au dreptul de a efectua o multitudine de activități, așa cum rezultă din reglementarea art. 6 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, și anume să verifice din punct de vedere fiscal, să documenteze, să întocmească acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale și să sesizeze organele competente în vederea valorificării constatărilor. De asemenea, potrivit art. 15 alin. (1) din același act normativ, ca urmare a controalelor efectuate, inspectorii antifraudă întocmesc mai multe tipuri de acte, și anume: procese-verbale de control/acte de control pentru stabilirea stării de fapt fiscale, procese-verbale pentru constatarea și sancționarea contravențiilor, precum și procese-verbale pentru constatarea împrejurărilor privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală. … 16.În funcție de tipurile de procese-verbale care pot fi încheiate de către inspectorii antifraudă, Curtea a remarcat anumite particularități ale acestora, și anume că procesul-verbal pentru constatarea și sancționarea contravențiilor este actul de constatare a unei abateri și de aplicare a unei sancțiuni chiar de către organul de control, fiind supus dispozițiilor Ordonanței Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravențiilor, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 410 din 25 iulie 2001, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 180/2002, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 268 din 22 aprilie 2002, cu modificările și completările ulterioare. De asemenea, procesul-verbal de control pentru stabilirea stării de fapt reprezintă actul de control bilateral care se întocmește de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului operativ și inopinat, pentru constatarea unor situații faptice și documentare existente la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale și pentru stabilirea implicațiilor fiscale ale acestora. Constatările inspectorilor antifraudă rezultate în urma unei acțiuni de control operativ și inopinat se valorifică în funcție de natura constatărilor și obiectivul controlului, iar procesul-verbal se comunică contribuabilului, conform prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare. Această categorie de procese-verbale reprezintă simple acte de constatare care nu produc efecte juridice prin ele însele, urmând a fi valorificate ulterior prin emiterea unui act fiscal. În ceea ce privește procesul-verbal pentru constatarea împrejurărilor privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală, acesta reprezintă atât act de sesizare a organelor de urmărire penală, cât și mijloc de probă în cadrul procesului penal, împotriva sa existând căi de atac în cazurile și în condițiile prevăzute de Codul de procedură penală. Astfel, potrivit art. 8 alin. (3) și (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în situația în care inspectorii antifraudă, în timpul acțiunilor de control, constată împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal sau vamal, întocmesc procese-verbale și acte de control în baza cărora sesizează organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate. Împreună cu actul de sesizare se trimit organelor de urmărire penală procesul-verbal sau actul de control încheiat, documentele ridicate și explicațiile scrise solicitate, precum și alte înscrisuri care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal. De asemenea, potrivit art. 350 din Codul de procedură fiscală, în cazuri temeinic justificate, după începerea urmăririi penale, cu avizul procurorului, poate fi solicitată Agenției Naționale de Administrare Fiscală efectuarea de controale fiscale, conform obiectivelor stabilite, iar rezultatul acestor controale se consemnează într-un proces-verbal, care nu constituie însă titlu de creanță fiscală. … 17.Prin urmare, Curtea a reținut că acest proces-verbal nu este emis în exercitarea atribuțiilor de administrare a impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, ci în exercitarea atribuțiilor de control tematic, urmărindu-se constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific al uneia sau mai multor activități economice determinate. Așadar, procesul-verbal de control întocmit de inspectorii antifraudă nu este de natură să producă efecte juridice prin el însuși față de entitatea verificată și nu stabilește creanțe fiscale în sarcina acesteia, astfel încât, indiferent de constatările din cuprinsul său, acesta constituie doar un act premergător unor acte juridice ce urmează a fi întocmite, fie că ele sunt de natură fiscală sau penală. … 18.Curtea a mai constatat că problema naturii juridice a proceselor-verbale întocmite de inspectorii antifraudă în temeiul Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 74/2013, precum și posibilitatea contestării acestora au constituit și obiectul Deciziei nr. 2 din 22 ianuarie 2018, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 178 din 26 februarie 2018, prin care, reținând opinia jurisprudențială majoritară a instanțelor față de problema analizată, instanța supremă a subliniat că procesul-verbal întocmit de inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ și inopinat sau a controlului tematic nu întrunește trăsăturile caracteristice ale unui act administrativ fiscal, ci doar constată unele situații faptice și documentare pentru stabilirea stării de fapt fiscale sau constată unele împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală și implicațiile fiscale ale acestora. Neavând caracterul unui act administrativ fiscal, întrucât nu dă naștere, nu stinge și nu modifică raporturi juridice de natură fiscală, acesta nu poate fi atacat pe cale separată, ci doar odată cu actul administrativ pe care îl precedă. … 19.Având în vedere cele statuate în prealabil de instanța constituțională și de Înalta Curte de Casație și Justiție – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, Curtea constată că sfera de incidență a dispozițiilor criticate este strict determinată, astfel că nu se ridică problema lipsei de claritate, accesibilitate sau previzibilitate a normelor, argumentele reținute în Decizia Curții Constituționale nr. 363 din 7 mai 2015 nefiind, deci, aplicabile în cauză. … 20.Pentru toate aceste motive, în temeiul art. 146 lit. d) și al art. 147 alin. (4) din Constituție, precum și al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) și al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi, … 
CURTEA CONSTITUȚIONALĂ
În numele legii
DECIDE:Respinge, ca neîntemeiată, excepția de neconstituționalitate ridicată de Institutul Național de Cercetare-Dezvoltare pentru Tehnologii Criogenice și Izotopice – ICSI Râmnicu Vâlcea în Dosarul nr. 477/2/2016/a1 al Înaltei Curți de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal și constată că dispozițiile art. 41 și 205 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative și ale art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 sunt constituționale în raport cu criticile formulate.Definitivă și general obligatorie.Decizia se comunică Înaltei Curți de Casație și Justiție – Secția de contencios administrativ și fiscal și se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.Pronunțată în ședința din data de 27 aprilie 2023.
PREȘEDINTELE CURȚII CONSTITUȚIONALE
MARIAN ENACHE
Magistrat-asistent-șef,
Mihaela Senia Costinescu––

	Redacția Lex24 Drept la Sursa!
	Articole Urmărește